합병대가 주식 비율(포합주식)·적격합병 자산조정계정·의제배당
합병포합주식이 있는 흡수합병에서 합병대가 중 주식가액 비율, 적격합병 시 승계 건물의 상각부인액 기말잔액, 피합병법인 주주의 의제배당, 토지 관련 세무조정
초안 2026. 10. 23. 기준
확인 중: (4)는 장부상 토지 ₩300,000,000을 세무상 ₩120,000,000(피합병법인 장부가액)으로 맞추는 조정을 시가 초과분과 자산조정계정으로 나누어 적었습니다. 장부상 염가매수차익 전체의 익금불산입 등 다른 조정과 함께 보는 방식에 따라 표기가 달라질 수 있습니다.
근거 조항 4개
- 법인세법 시행령제80조 제1항 제2호 가목 단서(합병포합주식에 교부한 것으로 보는 합병교부주식), 제80조의2 제3항 제1호(지배주주 아닌 합병법인의 2년 내 취득 포합주식 20% 초과분은 금전 교부로 봄)
- 법인세법 시행령제80조의4 제1항(적격합병 자산조정계정, 감가상각자산은 감가상각비에 가산·상계), 제85조 제1호(세무조정사항 승계)
- 법인세법 시행령제29조의2 제2항(적격합병 승계자산의 취득가액·상각범위액)
- 법인세법 시행령제14조 제1항 제1호 나목(적격합병 시 취득 주식 = 종전 장부가액, 금전 등을 함께 받고 시가가 더 작으면 시가)
원문: 국가법령정보센터
굵은 글씨(채점 키워드)를 가리고, 누르면 하나씩 보여 줍니다.
문제
【문제 2】 물음 2)
<자료 2> 제조업을 영위하는 비상장내국법인 (주)대한은 2026.7.1.을 합병등기일로 하여 동종 업종을 영위하는 특수관계인이 아닌 비상장내국법인 (주)세무를 흡수합병하였다. (주)대한과 (주)세무의 사업연도는 매년 1.1.부터 12.31.까지이다.
- 합병 직전 (주)세무의 재무상태표상 자본은 자본금 ₩50,000,000(발행주식총수 10,000주, 주당 액면가액 ₩5,000, 발행가액 ₩6,000), 주식발행초과금 ₩10,000,000, 이익잉여금 ₩19,000,000으로 구성되어 있으며, 자산과 부채에 관한 자료는 다음과 같다.
구분 재무상태표상 금액 시가 건물 ₩45,000,000 ₩40,000,000 토지 120,000,000 250,000,000 기타자산 114,000,000 114,000,000 자산합계 ₩279,000,000 ₩404,000,000 제부채 200,000,000 −
- 상기 재무상태표상 금액과 세무상 장부가액 중 차이가 나는 부분은 건물뿐이며 건물의 세무상 장부가액은 ₩47,500,000으로, 차이 금액은 감가상각시부인 세무조정에 따른 결과이다. 해당 건물의 취득일은 2016.1.1., 취득가액은 ₩100,000,000(신고내용연수 및 기준내용연수는 20년, 상각방법은 정액법)이다.
- (주)대한이 합병으로 승계한 건물의 2026년 감가상각비는 ₩1,000,000이다. 합병 전 (주)대한의 기존 건물에 대한 신고내용연수는 기준내용연수와 동일한 20년이고 상각방법은 정액법이다.
- (주)대한이 합병등기일 현재 보유하고 있는 (주)세무의 주식현황은 다음과 같으며, 합병등기일 현재 (주)대한은 (주)세무의 지배주주가 아니다.
취득일 취득주식수(지분율) 취득금액(장부가액과 동일) 합병일 현재 공정가치 평가손익 2024.4.1. 1,000주(10%) ₩20,400,000 ₩21,000,000 ₩600,000 2025.5.1. 2,500주(25%) ₩50,000,000 ₩52,500,000 ₩2,500,000
- (주)대한은 (주)세무의 주식 6,500주를 보유하고 있던 (주)한국에 대해 합병대가로 (주)세무의 주식 1주당 (주)대한의 주식 1.5주(1주당 액면가액 ₩5,000, 1주당 시가 ₩6,500)의 비율로 9,750주를 발행, 교부하였고 추가로 현금 ₩39,000,000을 합병교부금으로 지급하였다. (주)대한과 (주)한국은 특수관계가 아니며 (주)한국이 취득한 (주)세무 주식의 1주당 취득원가는 ₩7,000이다. 한편 (주)대한이 보유하고 있는 (주)세무의 주식에 대하여는 별도의 이전대가를 지급하지 않았다.
- (주)대한의 합병에 대한 회계처리는 다음과 같다. (토지가액을 ₩300,000,000으로 평가한 것을 제외하고 자산은 시가로, 부채는 장부가액으로 처리함) (차) 관계기업투자주식 3,100,000 (대) 관계기업투자주식평가이익 3,100,000 (차) 건물 40,000,000 / 토지 300,000,000 / 기타자산 114,000,000 (대) 현금 39,000,000 / 관계기업투자주식 73,500,000 / 제부채 200,000,000 / 자본금 48,750,000 / 주식발행초과금 14,625,000 / 염가매수차익 78,125,000
- 합병대가 중 주식가액이 차지하는 비율이 80% 이상이어야 한다는 요건을 제외하고 다른 과세이연 요건은 모두 충족된다고 가정한다.
물음 2) <자료 2>를 이용하여 다음의 양식에 따라 물음에 답하시오. (단, 물음에 대하여 해당 사항이 없는 경우 ‘해당없음’으로 표시할 것) (12점)
(1) 합병등기일 현재 합병대가 중 주식가액이 차지하는 비율을 제시하시오. (단, 백분율 기준 소수점 두자리에서 반올림하시오. 예시: 85.45% → 85.5%) (2) (1)의 결과에 관계없이 적격합병에 해당하는 경우 (주)대한의 2026년 자본금과 적립금조정명세서(을)상 합병으로 승계한 건물의 상각부인액 기말잔액을 제시하시오. (3) (1)의 결과에 관계없이 적격합병에 해당하는 경우 합병시 (주)한국이 인식할 의제배당액을 제시하시오. (단, 수입배당금 익금불산입 규정은 무시할 것) (4) (1)의 결과에 관계없이 적격합병에 해당하는 경우 (주)대한의 장부상 합병회계처리 중 토지와 관련된 부분에 대한 세무조정 및 소득처분을 제시하시오.
핵심 키워드
- 합병포합주식에도 교부한 것으로 보는 주식을 합병대가에 포함
- 지배주주 아닌 합병법인: 2년 내 취득 포합주식 중 20% 초과분 → 금전 교부로 봄
- 적격합병 자산조정계정 = 시가 − (피합병법인 세무상 장부가액 − 승계 유보)
- 감가상각자산의 자산조정계정(익금산입분)은 감가상각비에 가산
- 적격합병 시 받은 주식 = 종전 장부가액(금전을 함께 받고 시가가 더 작으면 시가)
답안
| 구분 | 답 |
|---|---|
| (1) 합병대가 중 주식가액 비율 | 67.9% |
| (2) 승계 건물 상각부인액 기말잔액 | ₩1,125,000 |
| (3) (주)한국의 의제배당액 | ₩39,000,000 |
(1) 주식가액 비율
| 구분 | 금액 |
|---|---|
| (주)한국에 교부한 주식 9,750주 × 6,500 | 63,375,000 |
| 포합주식 3,500주에 교부한 것으로 보는 주식 3,500 × 1.5 × 6,500 | 34,125,000 |
| 합병교부금(현금) | 39,000,000 |
| 합병대가 총합계액 | 136,500,000 |
- 2년 내(2024.7.1. 이후) 취득 포합주식 = 2025.5.1. 취득 2,500주(25%) → 20% 초과 500주 분 500 × 1.5 × 6,500 = 4,875,000을 금전으로 봄 (2024.4.1. 취득분은 2년 전 취득)
- 주식가액 = 63,375,000 + 34,125,000 − 4,875,000 = 92,625,000
- 비율 = 92,625,000 ÷ 136,500,000 = 67.857% → 67.9% (80% 미달)
(2) 승계 건물 상각부인액
- 피합병법인 상각부인액(승계 유보) = 47,500,000 − 45,000,000 = ₩2,500,000
- 자산조정계정 = 시가 40,000,000 − (47,500,000 − 2,500,000) = −5,000,000 → 손금산입 5,000,000 / 자산조정계정 익금산입 5,000,000(유보)
- 자산조정계정 상당 감가상각비 = 1,000,000 × 5,000,000/40,000,000 = 125,000 → 감가상각비에 가산(자산조정계정 125,000 감소)
- 시부인 대상 감가상각비 = 1,000,000 + 125,000 = 1,125,000
- 상각범위액(피합병법인 취득가액 기준, 정액법 20년, 6개월) = 100,000,000 × 0.05 × 6/12 = 2,500,000
- 시인부족액 1,375,000 → 승계 상각부인액 중 1,375,000 손금추인
- 상각부인액 기말잔액 = 2,500,000 − 1,375,000 = ₩1,125,000
(3) (주)한국의 의제배당
- 종전 장부가액 = 6,500주 × 7,000 = ₩45,500,000
- 받은 주식의 시가 = 9,750주 × 6,500 = 63,375,000 > 종전 장부가액 → 주식 가액 = 45,500,000
- 의제배당 = (45,500,000 + 39,000,000) − 45,500,000 = ₩39,000,000
(4) 토지 관련 세무조정
| 익금산입 및 손금불산입 | 손금산입 및 익금불산입 | ||||
|---|---|---|---|---|---|
| 해당없음 | 토지(시가 초과 계상) | 50,000,000 | △유보 | ||
| 토지(자산조정계정) | 130,000,000 | △유보 |
- 장부 300,000,000 → 시가 250,000,000으로 감액(50,000,000), 시가 250,000,000 − 피합병법인 장부가액 120,000,000 = 130,000,000은 자산조정계정으로 손금산입 → 세무상 토지 120,000,000
근거
- 법인세법 시행령 제80조 제1항 제2호 가목: 합병포합주식에 대해 합병교부주식을 교부하지 않아도 지분비율에 따라 교부한 것으로 보아 합병대가를 계산한다.
- 시행령 제80조의2 제3항 제1호: 합병법인이 피합병법인의 지배주주가 아닌 경우, 합병등기일 전 2년 이내에 취득한 포합주식이 발행주식총수의 20%를 초과하면 그 초과분에 교부한 합병교부주식 가액을 금전으로 교부한 것으로 보아 주식 비율(80%)을 판정한다.
- 시행령 제80조의4 제1항: 적격합병 시 자산을 시가로 계상하되 피합병법인 장부가액(승계되는 세무조정사항 중 손금불산입액은 빼고 익금불산입액은 더한 가액)과의 차액을 자산조정계정으로 처리하고, 감가상각자산의 익금산입 자산조정계정은 감가상각비에 가산한다.
- 시행령 제85조 제1호: 적격합병은 피합병법인의 세무조정사항을 모두 승계한다. 제29조의2 제2항: 승계 자산의 상각범위액은 양도법인의 취득가액을 기준으로 양도법인 또는 양수법인의 상각방법·내용연수를 선택해 계산한다.
- 시행령 제14조 제1항 제1호 나목: 적격합병 요건을 갖춘 경우 취득 주식은 종전 장부가액으로 하되, 금전 등을 함께 받은 경우로서 주식 시가가 종전 장부가액보다 작으면 시가로 한다.